虽然《
注册会计师法》未肯定会计师对第三人的民事责任。1995年通过的《深圳经济特区注册会计师管理条例》也肯定了会计师的个人责任。其中第55条规定：“注册会计师、会计师事务所或其他有关人员违反本条例的规定，给他人造成损害的，应负赔偿责任。”《1.9规定》第7条和第24条中明确将会计师事务所等专业中介服务机构中的“直接负责人”规定为虚假陈述证券民事赔偿责任的主体，这是一大进步。最高人民法院李国光和贾纬在关于《1.9规定评释》中指出，“如果注册会计师及其所在事务所没有按照执业规则规定的工作程序出具报告，没有对其所出具报告内容的真实性、准确性和完整性进行核查和验证，而是从事了虚假陈述行为，则注册会计师及其会计师事务所就应当就其负有责任的部分向因此遭受损害的投资者承担连带赔偿责任。”[5]110但《1.9规定》对“直接负责人”的概念没有明确，这给操作带来了一定的困难。由于会计师等中介机构执行一项业务，出具一份报告，涉及签字注册会计师，复核注册会计师，参与执行业务的注册会计师以及参与执行业务的非注册会计师助理人员等很多人。这里除了签字会计师以外，其他人员虽然不在报告上签名，但有可能在工作底稿上签名。那么，究竟是以签名还是以影响报告最终意见，或者以该项目经理抑或其他什么标准来确定“直接负责人”，《1.9规定》并没有明确规定，而这个问题恰恰是会计师等中介执业人员最为关心的问题。因为只有这个判断标准明确了，执业人员才能预测到自己的行为是否要承担责任，以及承担什么样的责任，最终也才能正确把握自己的行为。笔者认为，将“直接责任人”界定为在报告中签字的会计师较为合理。因为一般而言，签字会计师是财务会计报告的主要完成人员，其他人员只是辅助人员，没有实质性参与财务会计报告的制作。
笔者认为，会计师内部责任理论不能充分体现民事责任制度的惩罚与教育功能，应当予以摈弃，会计师应当也可能单独成为过失侵害第三人民事权利的独立责任主体。即一旦会计师出具虚假的财务报告给第三人造成损失，第三人可以会计师事务所和会计师（直接负责人）作为被告，主张其对全部损失承担连带赔偿责任。这有利于对第三人实行周全保护，也符合会计师民事责任的国际惯例与发展趋势。而法释〔2007〕12号在这一问题上仍固守会计师内部责任理论，似乎忽视了资本市场中会计师对第三人民事责任的独特性，也与《1.9规定》不太吻合，有必要进一步完善。
二、独立审计准则的法律地位与注册会计师的过错认定
近几年来，会计界和法律界围绕验资报告的“真实”与“虚假”的判断标准问题展开了激烈的争论。会计界主张对验资报告“真实性”的判断标准只能是独立审计准则。而法律界以及公众则完全不同意上述看法[6]。这种对立与分歧实际上涉及独立审计准则在注册会计师法律责任认定中的地位问题，即独立审计准则能否作为认定注册会计师过错的法定标准。
对于独立审计准则能否作为认定注册会计师过错的法定标准，学界争议较大。一种观点认为，独立审计准则在中国具有法规的地位，是法律的渊源之一，法律赋予独立审计准则作为注册会计师注意义务判断标准的抗辩地位，即独立审计准则能作为认定注册会计师过错的法定标准[7]。另一种观点认为，独立审计准则是行业协会制订的内部自律性规则，其制度价值在于保障审计质量并作为对其成员的审计失败是否追究纪律责任的依据，不能调整注册会计师与财务信息使用人之间的民事关系，独立审计准则不能作为认定注册会计师过错的法定标准[8]。
法释〔2007〕12号第6条规定：负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执业；未依据执业准则、规则执行必要的审计程序；未能合理地运用执业准则和规则所要求的重要性原则；其他违反执业准则、规则确定的工作程序的行为；在这些情形下，人民法院应当认定会计师事务所存在过失。在第8条规定的会计师事务所免责事由中，第一款强调已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计的会计资料错误的会计师事务所可以免责。司法解释虽然肯定独立审计准则虽然具有一定的法律地位，但也强调独立审计准则不能作为认定会计师过错的法定标准。即若违反独立审计准则的规定，则会计师事务所必然存在过错；但会计师事务所即使没有违反独立审计准则的规定，也并不意味着它可以绝对免责，会计师还必须保持必要的职业谨慎，否则仍可能需要承担责任。
